Налог на прибыль в 2007 году

Ставки налога на прибыль организаций

Налог на прибыль организаций относится к федеральным налогам. Он также является прямым налогом, то есть исчисляется с величины прибыли организации, с разницы между доходами и расходами. Порядок налогообложения налогом на прибыль приведен в главе 25 Налогового кодекса РФ. В этой статье предлагаем полезную информацию о ставках налога на прибыль.

Ставки налога на прибыль для российских организаций

Налоговые ставки российских организаций определяются п. 1 ст. 284 НК РФ в размере 20 % от налоговой базы во всех случаях, кроме ниже перечисленных:

  • согласно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ ставка 0 % применяется к дивидендам при выполнении следующих условий:
    • организация не менее 365 дней обладает не менее чем 50 процентами уставного (складочного) капитала;
    • стоимость приобретения (получения) указанной доли составляет не менее 500 млн. рублей. С 1 января 2011 года это ограничение начиная с дивидендов за 2010 год не действует;
  • согласно п. 1.1 ст. 284 НК РФ – 0 % от налоговой базы, определяемой организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность;
  • согласно п. 4.1 ст. 284 НК РФ – 0 % от налоговой базы, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций российских организаций;
  • согласно пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ – 9 % от налоговой базы по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций и иностранных организаций;

По мнению Минфина России, если чистая прибыль между участниками распределяется непропорционально их долям в уставном капитале общества, то выплаты в части, превышающей сумму, рассчитанную пропорционально долям, дивидендами не признаются и облагаются налогом на прибыль по ставке 20 процентов (письмо от 30.07.2012 № 03-03-10/84).

  • согласно пп. 1 п. 4 ст. 284 НК РФ – 15 % от налоговой базы по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (кроме ценных бумаг, указанных в подпунктах 2 и этого пункта);
  • согласно пп. 2 п. 4 ст. 284 НК РФ – 9 % от налоговой базы по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года;
  • согласно пп. 3 п. 4 ст. 284 НК РФ – 0 % от налоговой базы по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно и по доходу в виде процентов по облигациям ГВВЗ 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III.

Ставки налога на прибыль для иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянные представительства

По общему правилу ставка налога на прибыль для иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянно представительство, устанавливается в размере 20 %. Однако в отношении некоторых доходов ст. 284 НК РФ предусматривает иные ставки:

· 15 процентов — по доходам, полученным в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме (пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ);

· 15 процентов — по доходу в виде процентов по государственным ценным бумагам государств — участников Союзного государства, государственным ценным бумагам субъектов Российской Федерации и муниципальным ценным бумагам (за исключением ценных бумаг, указанных в пп.пп. 2 и 3 п. 4 ст. 284 НК РФ), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 1 января 2007 года (пп. 1 п. 4 ст. 284 НК РФ);

· 9 процентов — по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года (пп. 2 п. 4 ст. 284 НК РФ);

· 0 процентов — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации (пп. 3 п. 4 ст. 284 НК РФ).

· с 1 января 2014 года ставка в размере 30 процентов применяется в отношении дивидендов, по акциям, выпущенным российской организацией, права на которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя, счете депо иностранного уполномоченного держателя и (или) счете депо депозитарных программ, выплачиваемых лицам, информация о которых не была предоставлена налоговому агенту в соответствии с требованиями статьи 310.1 НК РФ (п. 4.2 ст. 284 НК РФ).

Ставки налога на прибыль для иностранных организаций без постоянных представительств

Налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство, определяются согласно пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ в размере 20 %. Однако из этого правила есть исключения:

  • согласно пп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ ставка 10 % устанавливается в отношении доходов от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок;
  • согласно пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ для доходов, поименованных в п.п.3 и 4 этой статьи, применяются ставки в соответствии со ст. 310 НК РФ.

Кроме того, в п. 3 ст. 310 НК РФ указано, что международными договорами могут устанавливаться пониженные ставки в отношении некоторых видов доходов.

Распределение ставки 20 % между бюджетами

Сумма налога, уплачиваемая по ставке 20 %, распределяется между бюджетами разных уровней следующим образом:

  • в федеральный бюджет зачисляется сумма налога, исчисленная по ставке 2%;
  • в бюджет субъекта федерации зачисляется сумма налога, исчисленная по ставке 18%.

По суммам налога, зачисляемым в бюджет субъекта РФ, ставка налога может быть уменьшена законами субъектов РФ до уровня 13,5%. При этом в письме Минфина РФ от 23.11.2009 № 03-02-07/1-520 отмечается, такое уменьшение ставки налога не является льготой.

Отметим, что налог, исчисленный по ставкам, установленным п.п. 2 — 4 ст. 284 НК РФ , подлежит зачислению в федеральный бюджет.

Особенности применения налоговой ставки 0 процентов организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность

Статья 284.1НК РФ устанавливает особенности применения налоговой ставки 0 процентов организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность.

Образовательной и медицинской деятельностью признается деятельность, включенная в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, установленный Правительством РФ. При этом деятельность, связанная с санаторно-курортным лечением, не относится к медицинской деятельности.

Условия применения налоговой ставки 0 процентов:

· организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством РФ;

· доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, составляют не менее 90 процентов ее доходов, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы. При определении указанной доли необходимо учитывать не только доходы от реализации, но и внереализационные доходы (включая положительные курсовые разницы). Например, если организация осуществляет в налоговом периоде только льготируемую деятельность и для ее обеспечения использует валютные заемные средства, то положительные курсовые разницы, образовавшиеся в связи с переоценкой указанных валютных обязательств, признаются частью дохода, полученного налогоплательщиком в связи с этой деятельностью, а также учитываются в общей сумме доходов, полученных за налоговый период (письма Минфина России от 29.05.2014 № 03-03-10/25627, ФНС России от 03.06.2014 № ГД-4-3/[email protected]). В то же время в своих более ранних разъяснениях финансовое ведомство отмечало, что организация должна учитывать только доходы от реализации при осуществлении льготируемой деятельности в общем объеме всех своих доходов (письма Минфина РФ от 14.12.2011 № 03-03-06/4/145, от 21.09.2011 № 03-03-06/1/580);

· в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50 процентов;

· в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;

· организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.

При несоблюдении хотя бы одного из указанных условий с начала налогового периода, в котором имело место несоблюдение указанных условий, применяется налоговая ставка в размере 20 % от налоговой базы. При этом сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет с уплатой соответствующих пеней (п. 7 ст. 284.1 НК РФ).

При этом, перестав применять ставку 0 %, организация не сможет вернуться к ней в течение пяти лет с того налогового периода, в котором она перешла на ставку 20 %. Это правило действует независимо от того, был ли переход добровольным или же налогоплательщик утратил право на применение нулевой ставки в связи с несоблюдением перечисленных выше условий (п. 8 ст. 284.1 НК РФ).

В свою очередь, ФНС России в письме от от 17.03.2014 N ГД-4-3/[email protected] отметила, что правило п. 8 ст. 284.1 НК РФ не распространяется на те случаи, когда организация, применявшая ставку 0%, перешла на УСН, а затем вернулась к общей системе налогообложения. Таким образом, налогоплательщик, применявший ставку 0 %, перешедший на УСН, а потом снова ставший плательщиком налога на прибыль, может сразу вернуться к ставке 0 %, не дожидаясь истечения пяти лет.

Читайте так же:  Заявление на прием в общественную организацию

Организации, изъявившие желание применять налоговую ставку 0 процентов, не позднее чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого применяется налоговая ставка 0 процентов, подают в налоговый орган по месту своего нахождения заявление, копии лицензии (лицензий) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством РФ.

Организации, применяющие налоговую ставку 0 процентов, по окончании каждого налогового периода, в течение которого они применяют налоговую ставку 0 процентов, в сроки, установленные для представления налоговой декларации, представляют в налоговый орган по месту своего нахождения следующие сведения:

  • о доле доходов организации от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности;
  • о численности работников в штате организации.

Организации, осуществляющие медицинскую деятельность, дополнительно представляют сведения о численности медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в штате организации.

Организации, применяющие налоговую ставку 0 процентов, вправе перейти на применение обычной налоговой ставки, направив в налоговый орган по месту своего нахождения соответствующее заявление. Повторно перейти на применение налоговой ставки 0 процентов можно через пять лет.

Особенности применения налоговой ставки 0 процентов к налоговой базе, определяемой по операциям с акциями (долями участия в уставном капитале) российских организаций

Статья 284.2 НК РФ устанавливает особенности применения налоговой ставки 0 процентов к налоговой базе, определяемой по операциям с акциями (долями участия в уставном капитале) российских организаций.

Налоговая ставка 0 процентов применяется к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций российских организаций (долей участия в уставном капитале российских организаций), при условии, что на дату реализации или иного выбытия (в том числе погашения) таких акций (долей участия в уставном капитале организаций) они непрерывно принадлежат налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более пяти лет.

С учетом этого требования налоговая ставка 0 процентов применяется к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций российских организаций, при соблюдении в отношении указанных акций одного из следующих условий:

· если акции российских организаций относятся к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, в течение всего срока владения налогоплательщиком такими акциями;

· если акции российских организаций относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, и в течение всего срока владения налогоплательщиком такими акциями являются акциями высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики;

· если акции российских организаций на дату их приобретения налогоплательщиком относятся к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, и на дату их реализации указанным налогоплательщиком или иного выбытия (в том числе погашения) у указанного налогоплательщика относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг и являющимся акциями высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики.

Порядок отнесения акций российских организаций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, к акциям высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики устанавливается Правительством РФ.

Налог на прибыль организаций АПК

Если организации — сельскохозяйственные товаропроизводители используют общий режим налогообложения, то они признаются плательщиками налога на прибыль. Порядок исчисления и уплаты данного налога установлен главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Мы уже отмечали, что организации, занятые в сельском хозяйстве, пользуются активной поддержкой со стороны государства, помимо различного вида компенсаций, таким субъектам предоставляются и налоговые льготы.

Напомним, что в соответствии со статьей 56 НК РФ:

«Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере».

Так льготы по налогу на прибыль для указанной категории налогоплательщиков установлены статьей 2.1 Федерального закона от 6 августа 2001 года №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Федеральный закон №110-ФЗ).

Для тех сельхозтоваропроизводителей, которые не перешли на уплату ЕСХН по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельхозтоваропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, введены льготные ставки по налогу на прибыль.

Напоминаем, что Закон №39-ФЗ изменил периоды применения некоторых из льготных ставок налога на прибыль, которыми вправе воспользоваться сельхозпроизводители, не перешедшие на уплату ЕСХН, но реализующие произведенную (и переработанную) данными организациями собственную сельскохозяйственную продукцию.

В таблице приведены ставки налога на прибыль и распределение сумм налога между бюджетами на 2004-2015 годы:

Указанные изменения, внесенные Законом №39-ФЗ, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года.

Законами субъектов Российской Федерации налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Таким образом, указанные налогоплательщики вправе использовать льготный режим налогообложения по налогу на прибыль до 1 января 2015 года.

В соответствии со статьей 2.1 Федерального закона №110-ФЗ чтобы организация могла воспользоваться льготным налогообложением, у нее должен быть статус сельскохозяйственного товаропроизводителя, кроме того, она должна вести деятельность, связанную с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции.

При определении статуса сельскохозяйственной организации нужно иметь в виду, что ни в статье 11 НК РФ, ни в главе 25 НК РФ понятие «сельскохозяйственного товаропроизводителя» не приведено. Такое понятие дано в главе 26.1 НК РФ, однако текст НК РФ указывает, что это понятие используется только в целях главы 26.1 НК РФ. В связи, с чем возникает правомерный вопрос, кто же имеет право воспользоваться пониженной ставкой налога на прибыль?

По мнению Минфина Российской Федерации, изложенному в Письме от 14 мая 2005 года №03-03-02-04/1/118, в целях главы 25 НК РФ следует применять понятие «сельскохозяйственные товаропроизводители», данное в Федеральном законе от №193-ФЗ. Согласно статье 1 Федерального закона №193-ФЗ:

«сельскохозяйственный товаропроизводитель — физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции».

Практически такая же точка зрения высказана и в Письме Российской Федерации от 31 августа 2006 года №ГВ-6-05/[email protected] «О направлении письма Минфина России от 18 апреля 2006 года №03-05-02-03/16»:

«В соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 №193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации» (далее — Федеральный закон №193-ФЗ) сельскохозяйственным товаропроизводителем признается физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции.

В то же время статьей 2 Федерального закона от 09.07.2002 №83-ФЗ «О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей» (далее — Федеральный закон №83-ФЗ) предусмотрено иное определение «сельскохозяйственного товаропроизводителя». А именно, к сельскохозяйственным товаропроизводителям относятся организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, доля выручки которых от реализации произведенной, произведенной и переработанной ими сельскохозяйственной продукции в общей выручке от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за предшествующий год составила не менее 50 процентов.

Поскольку Федеральный закон №83-ФЗ устанавливает правовое регулирование в специальных целях — реструктуризации долгов сельскохозяйственных товаропроизводителей в целях улучшения их финансового состояния до применения процедур банкротства, данное в нем определение «сельскохозяйственного товаропроизводителя» может применяться только в связи с вышеуказанными правоотношениями.

В целях исчисления единого социального налога, по нашему мнению, следует руководствоваться определением «сельскохозяйственного товаропроизводителя», установленным Федеральным законом №193-ФЗ».

Несмотря на то, что в указанном Письме рассматривается возможность применения сельскохозяйственными товаропроизводителями пониженных ставок единого социального налога, по мнению авторов настоящей книги, это справедливо и в отношении применения льгот по налогу на прибыль.

Организации, не соответствующие указанным критериям, не вправе применять нулевую (либо пониженную) ставку налога на прибыль, полученную от производства и переработки сельскохозяйственной продукции. Такие организации признаются плательщиками налога на прибыль в общеустановленном порядке.

Как указано в Письме Минфина Российской Федерации от 14 мая 2005 года №03-03-02-04/1/118 при оценке произведенной сельскохозяйственной продукции организациям следует руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2001 года №119н (далее — Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ). В соответствии с пунктом 203 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ готовая продукция может оцениваться в аналитическом и в синтетическом бухгалтерском учете организации по фактической производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции. При этом общий объем производимой продукции включает в себя произведенную сельскохозяйственную и иную продукцию. При отнесении продукции к сельскохозяйственной необходимо руководствоваться Общероссийским классификатором продукции (ОК 005-93), утвержденным Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №301.

Следует отметить, что организации, имеющие статус сельскохозяйственного товаропроизводителя в соответствии с Федеральным законом №193-ФЗ, реализуют как сельскохозяйственную продукцию, так и промышленную продукцию, полученную в результате самостоятельной переработки выращенного сельскохозяйственного сырья. К прибыли, полученной от такой деятельности, организации вправе применить пониженные ставки налога, указанные выше.

На это указано в статье 2.1 Федерального закона №110-ФЗ.

Организация ОАО «А», являющаяся сельскохозяйственным товаропроизводителем, реализовала более 50% (в стоимостном выражении) выращенной пшеницы. Оставшуюся часть пшеницы ОАО «А» переработало на собственных производственных мощностях в муку. После чего произведенная мука также была реализована.

В данном примере на весь объем реализации распространяются положения статьи 2.1 Федерального закона №110-ФЗ. Следовательно, в 2007 году прибыль от такой деятельности облагается по ставке 0%, а с 2008 года ОАО «А» применяет ставку по налогу на прибыль в размере 6%.

Читайте так же:  Госпошлина загс регистрация брака квитанция

В случае если ОАО «А» полностью переработало бы на собственных производственных мощностях выращенную пшеницу и реализовало бы уже промышленную продукцию, то ОАО «А» не признавалось бы сельскохозяйственным товаропроизводителем, и, соответственно, на него не распространялись бы пониженные ставки по налогу.

Окончание примера.

Обращаем Ваше внимание, что если сельскохозяйственная организация реализует собственную сельскохозяйственную продукцию, переработка которой осуществлена силами переработчика (на давальческих условиях), то применяется ставка налога по статье 284 НК РФ (24%). На это также указано в Письме Минфина Российской Федерации от 14 мая 2005 года №03-03-02-04/1/118.

В соответствии со статьей 2.1 Федерального закона №110-ФЗ распределение сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, устанавливается в соответствии с законами субъектов Российской Федерации.

Федеральный закон от 6 июня 2005 года №58-ФЗ внес поправки в статью 266 НК РФ, согласно которым сельскохозяйственные организации (как впрочем, и все остальные) в резерв по сомнительным долгам могут включать только задолженность покупателей за отгруженную продукцию или оказанные услуги. Причем данная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года, то есть «задним числом». Конечно же, налоговые органы будут требовать от налогоплательщиков произвести перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль с учетом внесенных поправок, доказательством может служить Письмо Минфина Российской Федерации от 6 июля 2005 года №03-03-02/18 «О порядке представления деклараций по налогу на прибыль организаций в связи с принятием Федерального закона от 6 июня 2005 года №58-ФЗ».

Однако можем заметить, что организации, не желающие вносить поправки в созданные ими резервы, могут в 2005 году воспользоваться нормой пункта 2 статьи 5 НК РФ, согласно которой:

«Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют».

Доказать бухгалтеру организации, что положение налогоплательщика с введением этой поправки ухудшается, не составит особых хлопот. Ведь поправка сужает состав задолженности, по которой организация вправе создать резерв, и, следовательно, уменьшает сумму задолженности, которую налогоплательщик может списать на расходы, учитываемые для налогообложения. А это ведет к тому, что сумма налога на прибыль, увеличивается.

В такой ситуации налогоплательщик на основании пункта 2 статьи 5 НК РФ вправе были не использовать в 2005 году «новую» норму статьи 266 НК РФ.

Заметим, что доказывать это право налогоплательщику придется через суд.

В 2006 году налогоплательщики должны создавать резервы исключительно в соответствии с обновленной редакцией налогового законодательства.

Налогообложение налогом на прибыль при осуществлении нескольких видов деятельности

Очень часто сельскохозяйственный товаропроизводитель помимо основной деятельности осуществляет другие виды деятельности. В этом случае при обложении налогом на прибыль необходимо применять различные налоговые ставки.

Рассмотрим пример, в котором сельскохозяйственный товаропроизводитель помимо основного вида деятельности – производства сельскохозяйственной продукции – оказывает услуги, например, по хранению сельскохозяйственной продукции. Иначе говоря, в данном случае мы имеем два вида деятельности, облагаемые налогом на прибыль по разным ставкам:

по ставке 0% — в отношении деятельности по реализации сельскохозяйственной продукции;

по ставке 24% — в отношении услуг по хранению сельскохозяйственной продукции.

Согласно пункту 2 статьи 274 НК РФ:

« Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка».

Иначе говоря, налогоплательщики, получающие прибыль (убыток) в отношении деятельности от реализации сельскохозяйственной продукции обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по указанному виду деятельности.

Порядок ведения раздельного учета доходов и расходов должен быть закреплен налогоплательщиком в учетной политике организации. Кстати, аналогичная точка зрения указана в Письме Минфина Российской Федерации от 2 августа 2005 года №03-03-04/1/129.

В том случае если у налогоплательщика имеются расходы, которые невозможно отнести к конкретному виду деятельности, то такие расходы подлежат распределению. Порядок такого распределения также закреплен в пункте 9 статьи 274 НК РФ, согласно которому расходы распределяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организация – сельскохозяйственный товаропроизводитель, в качестве расходов учитывает:

— расходы, возникающие от ведения сельскохозяйственной деятельности;

— распределяемые расходы. Учитываются в доле, пропорциональной доходам организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Предположим, что организация ОАО «А» — сельскохозяйственный товаропроизводитель, помимо основной деятельности, облагаемой налогом на прибыль по ставке 0 процентов, оказывает услуги по сдаче имущества в аренду, облагаемые налогом по ставке 24%.

Выручка организации за отчетный месяц составила:

от реализации сельскохозяйственной продукции 550 000 рублей (в том числе НДС 10% — 50 000 рублей);

от сдачи имущества в аренду -177 000 рублей (в том числе НДС 20% — 27 000 рублей).

За отчетный месяц расходы организации составили:

В части, относящиеся к производству сельскохозяйственной продукции – 200 000 рублей;

В части, относящейся к оказанию услуг по аренде – 50 000 рублей;

Расходы, относящиеся к обоим видам деятельности, составили 70 000 рублей.

В условиях приведенного примера доля выручки от реализации сельхозпродукции в общем объеме выручки составила:

(550 000 -50 000) / ((550 000 – 50 000) + (177 000 – 27 000)) х 100% = 76,92%,

доля выручки от оказания услуг:

(177 000 -27 000) / ((550 000 – 50 000) + (177 000 – 27 000)) х 100% = 23,08%

Тогда при расчете налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 0%, налогоплательщик в качестве расходов учтет:

200 000 + (70 000 х 76,92%) = 253 844 рубля;

А при расчете налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 24%

50 000 + (70 000 х 23,08%) = 66 156 рублей.

Окончание примера.

Пример 3 из консультационной практики ЗАО «BKR — ИНТЕРКОМ — АУДИТ».

1.В связи с тем, что мы являемся сельскохозяйственным товаропроизводителем, не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), мы ведем раздельный бухгалтерский учет по ряду счетов, в том числе по счетам 90 «Продажи», 99 «Прибыли и убытки», 09 «Отложенные налоговые активы», так как есть прибыль, полученная от сельскохозяйственной деятельности, и есть прибыль, полученная от обычных видов деятельности. В этой связи возникает вопрос: надо ли разделять счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» по сельскохозяйственной деятельности и по обычной деятельности?

2. Если надо разделять счет 77, то надо ли корректировать сальдо по счету 77 на начало года, если на конец года организация — сельхозпроизводитель, а на начало следующего года, то есть за I квартал, организация еще не сельхозпроизводитель в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года №193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации»?

1. Необходимость ведения раздельного учета:

Статьей 2.1. Федерального закона от 6 августа 2001 года №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» установлено, что для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной этими организациями собственной сельскохозяйственной продукции, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций в 2004-2007 годах устанавливается в размере 0 процентов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ (24 процента), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Для определения взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, необходимо применять Приказ Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002 года №114н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02».

Пунктом 16 ПБУ 18/02 установлено, что в случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

Таким образом, в случае возникновения налогооблагаемых временных разниц в результате различий в признании доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, и при применении для целей исчисления налога на прибыль различных налоговых ставок, возникает необходимость применения разных ставок налога на прибыль при оценке отложенного налогового обязательства. Законодательно установленная обязанность применения различных ставок приводит к необходимости ведения раздельного учета сумм, отраженных на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства», образованных в результате применения различных налоговых ставок по налогу на прибыль.

2. Необходимость корректировки счета 77 «Отложенное налоговое обязательство»:

ПБУ 18/02 не содержит требований о корректировки, в частности, величины отложенного налогового обязательства в случае изменения в последующих отчетных (налоговых) периодах ставки налога на прибыль.

Это справедливо и в силу того, что корректировка сумм, отраженных на счетах бухгалтерского учета, производится в случае неправильного отражения хозяйственных операциях на счетах бухгалтерского учета, что подтверждается нормами Приказа Минфина Российской Федерации от 22 июля 2003 года №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» (пункт 11).

В Вашем случае признать начисление отложенного налогового обязательства с применением ставки налога, действующей в отчетный (налоговый) период, отличной от ставки налога, которая в силу определенных условий применяется Вами в последующие отчетные (налоговые) периоды, неправильным отражением хозяйственной операции, является, на наш взгляд, действием, не предусмотренным законодательством по бухгалтерскому учету. Такая корректировка приведет к искажению данных бухгалтерского учета, формирующих отчетность организации и отсутствию взаимосвязи между суммами начисленного условного дохода (расхода) по налогу на прибыль и текущего налога на прибыль.

Читайте так же:  Срок действия направления на ввк мвд

Некоторые специалисты, комментируя нормы пункта 16 ПБУ 18/02, рекомендуют к отложенному налоговому активу и налоговому обязательству применять ставку налога, которая будет действовать в следующие отчетные (налоговые) периоды. Однако, как указывалось нами выше, такие действия приведут к отсутствию взаимосвязи между суммами начисленного условного дохода (расхода) по налогу на прибыль и текущего налога на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период, что противоречит положениям ПБУ 18/02.

Если рассматривать пример начисления отложенного налогового обязательства по деятельности, для которой применима ставка 0 процентов в текущем налоговом периоде, то можно отметить следующее:

В случае различий в порядке признания доходов и расходов по деятельности, попадающей под применение ставки налога на прибыль 0 процентов, размер отложенного налогового обязательства будет равен нулю (если число умножить на ноль – получится ноль).

В следующем отчетном (налоговом) периоде, если у Вас возникает обязанность по применению ставки налога на прибыль 24 процента, то с различия в порядке признания доходов и расходов, которые уже формировали либо доходы, либо расходы в предыдущих отчетных (налоговых) периодах (или в бухгалтерском, или в налоговом учете), Вы формируете постоянное налоговое обязательство, так как в предыдущих периодах размер отложенного налогового обязательства сформирован не был.

Прибыль от сельскохозяйственной деятельности за 2006 год:

бухгалтерский учет – 155 000,00 рублей;

налоговый учет – 150 000,00 рублей;

Ставка налога на прибыль – 0 процентов.

Сумма налога на прибыль равна нулю.

Отложенное налоговое обязательство равно нулю, так как при применении ставки налога 0 процентов в силу пункта 1 ПБУ 18/02 отсутствуют различия налога на бухгалтерскую прибыль от налога на налогооблагаемую прибыль.

В последующие отчетные периоды при применении ставки налога на прибыль в размере 24 процентов на разницу (ее часть) — 5 000,00 рублей при ее признании, например, через амортизационные отчисления, расходы в бухгалтерском учете, будет формироваться постоянное налоговое обязательство.

Указанный порядок справедлив в том случае, если ставка 0 процентов применяется за налоговый период.

Если в течение налогового периода изначально применяется ставка налога 0 процентов (например, 1 квартал), а за полугодие необходимо исчислять налог на прибыль по ставке 24 процента, то при составлении бухгалтерской отчетности за полугодие при выявлении различий в порядке признания доходов и расходов применяется ставка 24 процента, и соответственно формируется обложенное налоговое обязательство, рассчитанное исходя из ставки налога 24 процента.

Окончание примера.

Другой пример: сельскохозяйственная организация использует заемные средства на приобретение земельных участков.

Если организация, помимо основной деятельности (производство сельскохозяйственной продукции), осуществляет иные виды деятельности, то порядок принятия расходов по оплате процентов по заемным средствам будет зависеть от цели приобретения земельных участков.

Если с помощью данных заемных средств участки были приобретены земельных участков сельскохозяйственного назначения, то расходы по оплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение, должны быть учтены в налоговой базе, исчисляемой в отношении прибыли, получаемой от деятельности, связанной с сельскохозяйственным производством, которая в 2004 — 2007 годах облагается по ставке 0 процентов.

Если заемные средства, полученные налогоплательщиком, использовались им в деятельности, связанной с оказанием услуг по хранению сельскохозяйственной продукции (приобретены земельные участки под склад для оказания услуг по хранению), то расходы по оплате процентов по заемным средствам должны быть учтены в налоговой базе, исчисляемой в отношении прибыли, получаемой от данной деятельности.

Если заемные средства, полученные налогоплательщиком, используются им как в деятельности, связанной с сельскохозяйственным производством, так и в иных видах деятельности, то в полном объеме в уменьшение доходов, подлежащих обложению по ставке 24 или 0 процента, эти расходы отнесены быть не могут. В этом случае расходы по уплате процентов по заемным средствам подлежат распределению.

На необходимость распределения расходов налогоплательщикам указано в Письмах Минфина Российской Федерации от 2 августа 2005 года №03-03-04/1/129, от 21 января 2005 года №03-03-01-04/1/22.

Если заемные средства, полученные налогоплательщиком, используются им как в деятельности, связанной с сельскохозяйственным производством, так и в иных видах деятельности, расходы по уплате процентов по этим займам подлежат распределению в названном порядке. В полном объеме в уменьшение доходов, подлежащих обложению по ставке 24 процента, эти расходы отнесены быть не могут.

В Письме Минфина Российской Федерации от 21 января 2005 года №03-03-01-04/1/22 рекомендации по учету в целях налогообложения даются организации, которая выращивает птицу с последующей переработкой в мясопродукты (95% от общего дохода), а также оказывает услуги по переработке зерна, аренде, хранению. Организация сдает декларации по налогу на прибыль по ставкам 24% и 0%.

Если организация, кроме основного вида деятельности, оказывает услуги сторонним организациям, то для целей налогообложения прочие (операционные и внереализационные) доходы и расходы организаций в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Минфин Российской Федерации в Письме от 2 августа 2005 года №03-03-04/1/129 разъясняет налогоплательщику — организации, применяющей общий режим налогообложения, порядок принятия для целей налогообложения прочих доходов и расходов.

Во-первых, налогоплательщик должен правильно классифицировать произведенную сельхозпродукцию:

«При определении прибыли от реализации произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции следует руководствоваться соответствующими документами, определяющими классификацию продукции».

Далее Минфин Российской Федерации в Письме вновь обращает внимание налогоплательщиков на требования НК РФ по ведению обособленного учета в целях обложения налогом на прибыль:

«В соответствии с п. 2 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки 24 процента, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 Кодекса предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Пунктом 9 ст. 274 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности, ведут обособленный учет доходов и расходов. При этом расходы организации от сельскохозяйственной деятельности в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общей сумме доходов организации по всем видам деятельности».

Форма налоговой декларации по налогу на прибыль и порядок ее заполнения приведены в Приказе Минфина Российской Федерации от 7 февраля 2006 года №24н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения» (далее — Приказ Минфина №24н).

В Приложении №2 к Приказу Минфина №24н предусмотрен порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организации для сельхозтоваропроизводителей:

«1.5. Сельскохозяйственные товаропроизводители, не перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в соответствии с главой 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей» части второй НК по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, налогообложение которой осуществляется в соответствии со статьей 2.1 Федерального закона от 6 августа 2001 года №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» … по итогам отчетных (налоговых) периодов представляют в составе Декларации Титульный лист (Лист 01), Лист 02, Приложения №1, №2, №3, №4, №5 к Листу 02 с отметкой «V» в поле строки 001 — для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Приложения №3, №4, №5 к Листу 02 представляются только при наличии, соответственно, расходов, убытков и обособленных подразделений.

Показатели по иным видам деятельности сельскохозяйственные товаропроизводители, уплачивающие налог на прибыль, отражают в Декларации в общеустановленном порядке».

Напомним, что приложения к листу 02 действующей декларации по налогу на прибыль, представляются налогоплательщиком:

Приложение №3 – при наличии расходов по реализации амортизируемого имущества;

Приложение №4 – при наличии остатка неперенесенного убытка;

Приложение №5 – при наличии обособленных подразделений организации.

Более подробно с вопросами, исчисления и уплаты налога на прибыль, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR — ИНТЕРКОМ — АУДИТ» «Налог на прибыль организаций».

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей бухгалтерского и налогового учета на предприятиях агропромышленного комплекса, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Предприятия агропромышленного комплекса».

Еще статьи:

  • Приказ 31 минтруда Приказ Минтруда России № 44 от 31 января 2018 г. В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 24 мая 2010 г. № 365 «О координации мероприятий по использованию информационно-коммуникационных технологий в деятельности государственных органов» приказываю: […]
  • Приказ мвд россии 667 Приказ МВД РФ от 22 августа 2003 г. N 667 "О порядке возмещения расходов, связанных с перевозками, а также оформления, использования, хранения и обращения с воинскими перевозочными документами в системе МВД России" (с изменениями и дополнениями) Приказ МВД РФ от 22 августа 2003 г. N […]
  • Приказ 13н 200111 Приказ Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 20 января 2011 г. N 13н "О внесении изменений в приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 12 февраля 2007 г. N 110 "О порядке назначения и выписывания лекарственных средств, изделий […]
  • Козел физика 10-11 пособие для учащихся и абитуриентов Физика. 10-11 классы. Козел С.М. М.: 2010. - Ч.1 - 288с., Ч.2 - 400с. Пособие состоит из двух частей. Первая часть включает разделы "Механика", "Механические колебания и волны", "Термодинамика и молекулярная физика". Во вторую часть пособия включены разделы «Электродинамика», […]
  • 293 приказ фас Приказ Федеральной антимонопольной службы от 20 ноября 2006 г. N 293 "Об утверждении формы представления перечня лиц, входящих в одну группу лиц" (с изменениями и дополнениями) Приказ Федеральной антимонопольной службы от 20 ноября 2006 г. N 293"Об утверждении формы представления перечня […]
  • Требования к дозиметрам Радиоактивные деньги - не иллюзия, а реальность! К сожалению, радиоактивные деньги – это «правда» жизни, которая может коснуться каждого из нас! Как свидетельствуют специалисты, заражение денежных знаков радиоактивными веществами происходит как случайно, так умышленно. Так, в 2014 году у […]